Αριθμός απόφασης: Α1892/2023 (Τμήμα 9ο Μονομελές), Δικαστής: Α. Γκούντουβα, Πρωτοδίκης ΔΔ, Θέμα: Έννοια φορολογικής διαφοράς. Η διαφορά που γεννάται από την απόρριψη αιτήματος φορολογούμενου να εκπέσει, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 2 της από 11.3.2020 Π.Ν.Π., ποσοστό 25% βεβαιωμένης στη Φορολογική Διοίκηση οφειλής του με ημερομηνία καταβολής από τις 30 Μαρτίου 2020 έως και τις 30 Απριλίου 2020, η οποία καταβλήθηκε εμπρόθεσμα, είναι φορολογική διαφορά και όχι διαφορά εκτέλεσης.

 

Με την κρινόμενη προσφυγή ζητείται η ακύρωση απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, με την οποία απορρίφθηκε ενδικοφανής προσφυγή της προσφεύγουσας εταιρίας κατά της τεκμαιρόμενης σιωπηρής απόρριψης αίτησης που υπέβαλε στη φορολογική αρχή. Με την αίτηση αυτή, κατ’ επίκληση του άρθρου 2 της από 11.3.2020 ΠΝΠ (Φ.Ε.Κ. Α΄ 55/11.3.2020), ζήτησε να αναγνωριστεί ότι δικαιούται έκπτωση ποσοστού 25% του φόρου μεταβίβασης ακινήτων (ΦΜΑ) που κατέβαλε σε εκτέλεση οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισμού ΦΜΑ της ως άνω φορολογικής αρχής, φορολογικού έτους 2015, και, περαιτέρω, να της επιστραφεί ο καταβληθείς ΦΜΑ.

Κατά την έννοια του άρθρου 63 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ΚΔΔ), ερμηνευόμενου σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρθρων 1 και 73 του Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας (ΚΦΔ, πδ 331/1985, ΦΕΚ Α΄ 116) και 8 παρ. 4 του ν.δ. 4486/1965 (ΦΕΚ Α΄ 131), οι οποίες, σύμφωνα με όσα ορίζονται στο άρθρο 285 παρ. 1 του ΚΔΔ, εξακολουθούν να ισχύουν εφόσον ο ΚΔΔ δεν περιέχει διάταξη περί προσδιορισμού της έννοιας της φορολογικής διαφοράς (βλ. ΣτΕ 834/2010 Ολομ, 2123/2015, 1941/2020, 2738-2740/2022 7μ., 159/2023), φορολογική διαφορά υπαγόμενη στην αρμοδιότητα των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων γεννάται από ατομικές διοικητικές πράξεις, με τις οποίες είτε επιβάλλεται αμέσως φορολογικό βάρος ή φορολογική κύρωση είτε κρίνεται αντικείμενο ευθέως συναπτόμενο προς συγκεκριμένη φορολογική ή συναφή υποχρέωση συνδεόμενη προς φορολογητέα ύλη, ατομικώς ορισμένη (ΣτΕ 288-290/2018, 368/2007 κά). Εξάλλου, κατά την έννοια των προπαρατεθεισών διατάξεων, διαφορά περί την αναγνώριση φορολογικής απαλλαγής ή μείωσης φόρων, τελών κ.λπ. είναι και αυτή που προκύπτει από πράξη της φορολογικής αρχής, η οποία, κατά την εκ του νόμου αρμοδιότητά της, κρίνει ως προς τη συνδρομή κάποιας από τις προϋποθέσεις που προβλέπονται για την ως άνω απαλλαγή ή μείωση. Στην περίπτωση αυτή, η σχετική διαφορά είναι φορολογική, κατά της πράξης της φορολογικής αρχής ασκείται η προβλεπόμενη στο άρθρο 63 του ΚΦΔ ενδικοφανής προσφυγή ενώπιον της ΔΕΔ, η δε απόφαση της ΔΕΔ άγεται ενώπιον των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων με την άσκηση προσφυγής κατ’ άρθρο 63 του ΚΔΔ. Αντίθετα, διαφορές, οι οποίες δεν ανάγονται στο στάδιο του προσδιορισμού των φορολογικών βαρών αλλά στο στάδιο της καταβολής τους ανήκουν, επίσης, στη δικαιοδοσία των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων, εισάγονται όμως απευθείας ενώπιον δικαστηρίου δια του ενδίκου βοηθήματος της ανακοπής του άρθρου 217 του ΚΔΔ (πρβλ. Σ.τ.Ε. 3354/1991 7μ, 2864/1996 κ.ά.).

Περαιτέρω, η από 11.3.2020 Πράξη Νομοθετικού Περιεχομένου (Π.Ν.Π.) «Κατεπείγοντα μέτρα αντιμετώπισης των αρνητικών συνεπειών του κορωνοϊού COVID-19» (Φ.Ε.Κ. Α΄ 55/11.3.2020), η οποία κυρώθηκε με το άρθρο 2 του ν. 4682/2020 (Φ.Ε.Κ. Α΄ 76/3.4.2020), στο άρθρο 2 υπό τον τίτλο “Αναστολή είσπραξης βεβαιωμένων οφειλών και παράταση προθεσμίας καταβολής δόσεων” ορίζει ότι: «1. [όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο πέμπτο της από 20.3.2020 Π.Ν.Π. (Φ.Ε.Κ. Α΄ 68/20.3.2020)] Σε επιχειρήσεις που επλήγησαν οικονομικά λόγω της εμφάνισης και διάδοσης του κορωνοϊού COVID-19 καθώς και σε μισθωτούς των επιχειρήσεων αυτών, δύναται να παρατείνεται η προθεσμία καταβολής και να αναστέλλονται η είσπραξη βεβαιωμένων οφειλών στις Δ.Ο.Υ ή τα Ελεγκτικά Κέντρα, καθώς και οι προθεσμίες καταβολής των δόσεων ρυθμίσεων ή διευκολύνσεων τμηματικής καταβολής βεβαιωμένων οφειλών. Κατά το χρονικό διάστημα παράτασης της προθεσμίας και αναστολής καταβολής των βεβαιωμένων οφειλών και των δόσεων ρυθμίσεων ή διευκολύνσεων τμηματικής καταβολής βεβαιωμένων οφειλών, τα οφειλόμενα ποσά δεν επιβαρύνονται με τόκους ή προσαυξήσεις… [Όπως τα επόμενα δύο εδάφια προστέθηκαν με το άρθρο πρώτο της από 30.3.2020 Π.Ν.Π. (Φ.Ε.Κ. Α΄ 75/30.3.2020) και εφαρμόζονται για οφειλές που θα καταβληθούν μετά την έναρξη ισχύος της] Για τις ως άνω επιχειρήσεις και φυσικά πρόσωπα που προσδιορίζονται με τις αποφάσεις της παρ. 2 εκπίπτει ποσοστό είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) των δόσεων των βεβαιωμένων στη Φορολογική Διοίκηση οφειλών τους με ημερομηνία καταβολής από τις 30 Μαρτίου 2020 έως και τις 30 Απριλίου 2020, εφόσον αυτές καταβάλλονται εμπρόθεσμα. Σε περίπτωση οφειλών που τελούν σε καθεστώς ρύθμισης/διευκόλυνσης τμηματικής καταβολής, εκπίπτει ποσοστό εικοσιπέντε τοις εκατό (25%) του ποσού της δόσης της ρύθμισης. Από το ευεργέτημα του προηγούμενου εδαφίου εξαιρούνται οι οφειλές από ΦΠΑ και παρακρατούμενους φόρους που δεν έχουν υπαχθεί σε καθεστώς ρύθμισης/διευκόλυνσης τμηματικής καταβολής, καθώς και οφειλές που προέρχονται από ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων και χρέη υπέρ αλλοδαπού Δημοσίου. [Όπως τα επόμενα δύο εδάφια προστέθηκαν με το άρθρο δεύτερο της από 1.5.2020 Π.Ν.Π. (Φ.Ε.Κ. Α΄ 90/1.5.2020)] Η έκπτωση ποσοστού είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) του τέταρτου εδαφίου ισχύει και για οφειλές της παρούσας που καταβλήθηκαν από τις 11 Μαρτίου 2020 έως και τις 29 Μαρτίου 2020, και διενεργείται μέσω συμψηφισμού ποσού ίσου με το ποσό της έκπτωσης με άλλες βεβαιωμένες οφειλές, ή δόσεις ρυθμίσεων ή διευκολύνσεων τμηματικής καταβολής στη Φορολογική Διοίκηση, οι οποίες έχουν καταληκτικές ημερομηνίες καταβολής μετά από την 1η Ιουνίου 2020. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, η οποία εκδίδεται μετά από εισήγηση του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων, δύναται να καθορίζονται προγενέστερη ή μεταγενέστερη ημερομηνία της 1ης Ιουνίου 2020, ειδικότεροι όροι και προϋποθέσεις, καθώς και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή του προηγούμενου εδαφίου. 2. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, μετά από εισήγηση του Διοικητή της ΑΑΔΕ, προσδιορίζονται οι πληγείσες επιχειρήσεις ανά κλάδο και ανά περιοχή, και οι μισθωτοί τους το χρονικό διάστημα παράτασης της προθεσμίας καταβολής και αναστολής είσπραξης των βεβαιωμένων οφειλών και των δόσεων ρυθμίσεων ή διευκολύνσεων τμηματικής καταβολής βεβαιωμένων οφειλών, καθώς και κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια για την εφαρμογή του παρόντος.».

Στην προκειμένη περίπτωση, κατά την κρίση του Δικαστηρίου η διαφορά που γεννήθηκε από την απόρριψη εκ μέρους της φορολογικής αρχής του αιτήματος της προσφεύγουσας εταιρίας να εκπέσει ποσοστό 25% του ΦΜΑ που κατέβαλε σε εκτέλεση Πράξης Οριστικού Διορθωτικού Προσδιορισμού ΦΜΑ του Προϊσταμένου της ίδιας φορολογικής αρχής, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 2 της από 11.3.2020 ΠΝΠ, αφορά την αναγνώριση φορολογικής απαλλαγής της εταιρίας, έχει δηλαδή αντικείμενο ευθέως και αναγκαίως συναπτόμενο προς συγκεκριμένη φορολογική της υποχρέωση. Η αμφισβήτηση δεν αφορά την νομιμότητα της ίδιας της πράξης βεβαίωσης αλλά την ακρίβεια του καθορισμού του ποσού του ΦΜΑ που οφείλει η εταιρία. Εφόσον, λοιπόν, η ένδικη αμφισβήτηση συνδέεται άμεσα προς συγκεκριμένη φορολογική ενοχή της προσφεύγουσας, δεν αποτελεί διαφορά περί την εκτέλεση, αλλά φορολογική διαφορά ουσίας υπαγόμενη στην αρμοδιότητα της ΔΕΔ και, ακολούθως, κατόπιν άσκησης προσφυγής κατ’ άρθρο 63 του ΚΔΔ, στη δικαιοδοσία των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων. Το Δικαστήριο έκρινε ‘ότι παραδεκτώς ασκήθηκε το υπό κρίση ένδικο βοήθημα και ότι η ΔΕΔ, που με την προσβαλλόμενη απόφασή της απεφάνθη πως είναι αναρμόδια να κρίνει την ένδικη διαφορά λόγω της φύσης της ως διαφοράς εκτέλεσης, έσφαλε κατά την ερμηνεία και εφαρμογή του νόμου. Δέχεται την προσφυγή και αναπέμπει την υπόθεση στη ΔΕΔ, προκειμένου να ασκήσει την αρμοδιότητά της (ΣτΕ 2095/2022, 2465/2018),